La comptabilité analytique, qu’est-ce que c’est ?

La comptabilité analytique est un système de comptes, ajustés à la comptabilité générale, permettant d’identifier et de valoriser les éléments constitutifs du résultat de l’exercice et d’en permettre l’interprétation et l’exploitation par les directions des entreprises. Elle rapproche chaque produit de ses coûts, qu’ils aient été encourus dans l’exercice ou dans des périodes précédentes. Elle divise les résultats par centre de décision permettant un meilleur pilotage, ou les consolide par ligne d’activité, afin de mieux en apprécier la situation. Elle est parfois associée à d’autres techniques de management comme la gestion budgétaire ou la gestion par les objectifs, à qui elle fournit les éléments de comparaison comme comptabilité de gestion... 

Longtemps réservée aux grandes entreprises industrielles (on parlait au XIXe siècle de comptabilité industrielle), du fait de sa complexité et des coûts de mise en œuvre, la comptabilité analytique s’est généralisée avec l’apparition de l’informatique et des progiciels de gestion qui ont fortement abaissé le coût de la collecte et du traitement d’une information détaillée. Elle concerne désormais toutes les formes et toutes les tailles d’entreprises, dont elle est un des éléments clefs du système d'information. 

La difficulté primordiale de la connaissance du résultat d’exercice
Le résultat de l’exercice est facile à déterminer, lorsque les recettes correspondent à la vente de produits ou de services dont les coûts ont été encourus dans l’exercice. Dans ce cas, le constat fait en comptabilité générale suffit à le calculer par simple différence entre les deux éléments du compte d’exploitation. Mais cette circonstance est exceptionnelle. En général, une partie des dépenses de la période concerne des produits qui seront vendus ultérieurement et une partie des produits vendus intègre des frais qui proviennent d’une production antérieure. La comptabilité générale, qui recueille les flux par nature de dépense, ne permet pas de résoudre cette difficulté.

Deux exemples permettront de comprendre la complexité organisationnelle du problème. 

Un promoteur va mettre plusieurs années à concevoir et fabriquer un immeuble. Si l’immeuble est en cours de construction à la fin de l’exercice, l’ensemble des coûts encourus sur cet immeuble doivent être isolés pour ne pas charger les résultats de l’exercice. Ces coûts sont un regroupement par chantier des comptes de charges de la comptabilité générale. Ils sont accumulés en cours à l’actif du bilan pour ne pas charger les résultats. Lorsque les appartements sont mis en vente, on va sortir des comptes d’encours les charges correspondantes qui vont être rapprochées de la valeur des ventes pour faire apparaître le résultat. Les ventes pouvant s’écouler sur plusieurs années, les encours vont être vidés au fur et à mesure. Les sociétés de promotion ont donc un besoin crucial de comptabilité analytique par immeuble ne serait-ce que pour déterminer leur résultat de comptabilité générale. Le recoupement avec les charges et produits de la comptabilité générale est également indispensable : compte tenu des sommes en jeu, il ne peut y avoir de fuite de valeur d’un exercice à l’autre. Un système estimatif ne suffit pas. 

Un fabricant actuel d’outils coupants produit plusieurs milliers de produits différents. Un catalogue de vente contient souvent plus de 10 000 articles. En général, les séries de production de chaque article planifiées chaque année ne correspondent qu’en partie aux ventes de l’année. En fin d’exercice, des séries seront en cours (des coûts ont été engagés mais les produits ne sont pas finis) et de nombreux produits finis ne seront pas encore vendus. Autrement dit, il faut savoir, produit par produit, quelle est la valeur qui a été accumulée pendant l’exercice dans les produits restant en stock, et quelle partie de la valeur reportée des exercices précédents correspond à des produits vendus dans l’exercice en cours. Il est donc indispensable de connaître la variation de valeur des stocks et des encours, ce qui ne peut se faire qu’article par article. Un reclassement des charges pour valoriser les entrées en stock est donc nécessaire et implique une comptabilité analytique. Ici encore, notons que l’objectif est de permettre la production du résultat comptable général, défini comme la différence entre les ventes et le prix de revient des ventes.

Tant que l’industrie était constituée de petits ateliers, produisant en petites séries des articles peu nombreux, les chevauchements de valeur entre exercice étaient de peu d’importance. Quand le développement du capitalisme a fait apparaître des entreprises fortement capitalisées produisant en masse une grande variété d’articles, le besoin a été de plus en plus pressant. C’est pourquoi la comptabilité analytique est née d’abord dans la sidérurgie et dans les grosses industries mécaniques, chimiques ou verrière (par exemple Saint Gobain) et y a pris toute son ampleur à la fin du XIXe siècle et au début du XXe. L’étude des temps, notamment autour des innovations de Charles Taylor, a donné de l’élan aux méthodes de production et donné un cadre à la ventilation des coûts dans les différents produits. Le « costing » est devenu de règle dans l’industrie et a permis de dégager beaucoup des concepts utilisés dans les systèmes de comptabilité analytique. 

La résolution du problème précédent sans comptabilité analytique
Si la question de la production du coût des produits vendus dans l’exercice est générale et se présente à toute entreprise de production, il ne faut pas croire qu’elle a été et qu’elle est encore résolue seulement par la mise en place d’une comptabilité analytique. 

Pendant longtemps et c’est encore le cas dans nombre d’entreprises, la difficulté a été traitée par des travaux extra comptables d’inventaire périodique, permettant de dégager les variations de stocks et les valorisant avec des procédés empiriques. À partir des gammes et des nomenclatures, les ingénieurs définissaient par exemple les temps et les consommations nécessaires à la production d’un article. Il suffisait de donner une valeur aux taux horaires et aux ingrédients, puis de tenir compte de l’amortissement des machines, pour aboutir à une valorisation considérée comme raisonnable des stocks. Il n’était pas nécessaire de mettre en œuvre des systèmes coûteux de suivi détaillé des opérations de production. La loi n’imposant pas de méthodes particulières mais simplement la continuité de leur emploi, ce pragmatisme pouvait suffire. Notamment si les décalages de temps entre production et vente n’étaient pas trop importants. Si les stocks représentent par exemple moins de 10 % du chiffre d’affaires, une erreur de valorisation de 10 % fait varier très peu le résultat et de toute façon sera corrigée à l’exercice suivant. 

L’inconvénient des méthodes stochastiques et pragmatiques devient discriminant lorsque les encours et les stocks représentent une très large fraction du chiffre d’affaires de l’exercice. Les erreurs, indétectables, faute de recoupement avec la comptabilité générale, peuvent alors faire perdre toute signification aux résultats de période, tout en faussant les décisions de gestion prises sur des valorisations trop loin des réalités. 

C’est pourquoi de nombreuses entreprises ont reconnu la nécessité de mettre en œuvre une véritable comptabilité analytique permettant l’enregistrement en continu des flux de production afin d’obtenir des résultats recoupant le plus parfaitement possible les valeurs de la comptabilité générale.

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